本站原创摘 要：本文从建立注册会计师信用档案、适应风险导向型审计、引入相似度检测机构信用评级制度三个方面论述了强化审计质量的措施.
关 键 词：注册会计师；审计；质量
《企业内部控制审计指引实施意见》已经自2012年1月1日起施行,2012年主板上市的IPO企业需出具内部控制审计报告,而在IPO财务审核项目对在审企业内控要求呼声越来越高,不少在审企业最近都因为内控不达标而遭遇终审,其中,2011年上海丰科生物科技在报告期内以自然人银行代收销货款,占销售收入比例较高.而北京合纵科技则为2008年度及2010年1-6月原始财务报表存在不符合收入确认原则、关联交易统计不完整,致使合并报表内部交易抵消不彻底,申报财务报表与原始财务报表产生重大差异.2012年笔者统计IPO失败的几十家企业很多是存在关联交易、独立性受到怀疑、预测数据不准确突显会计基础工作薄弱,大股东或关联方占用资金、或者是持续经营能力受到宏观经济的考验等原因,可以看出内部控制是占据多数被否原因的主流.例如,2012审核的杭州千岛湖鲟龙科技股份有限公司与南京大地水刀股份有限公司因之前三个会计年度关联方交易占主营业务收入比重过大,被证监否定发.针对这种由于内部控制问题而导致的IPO被否的问题,投行人士大都把责任推给会计师事务所,认为会计师事务所在执业过程中没有达到应有的尽职调查,会计师自身素质不高,无法满足资本市场发展的需求,这就导致客观上要求IPO财务审核项目对会计师事务所执业转型的呼声愈发高涨的同时,甚至证券监督管理部门有关人士明确要求保荐机构慎选、选好相似度检测机构,尤其一定要选择行业前列的会计师事务所.针对这种现象笔者建议注册会计师从以下方面重点加强被审企业内控审计.
1.加强对签字注册会计师个人的处罚力度,建立以注册会计师号为基础的信用档案
现实中很多企业上报IPO审核资料都有那么一些投机的心理,都想通过各种方式赌一把,例如通过少计费用,调节各年利润等方式,再加上证监会对投行处罚太轻,投行人士就会想方设法包装企业并上市赚取高额发行费用,会计师事务所及注册会计师也是IPO食物链中的既得利益者,现行法律对其责任处罚轻,主要责任在发行方与保荐方,这也会导致会计师的审核流于表面形式,现行法律对会计师事务所的处罚让很多会计师事务所有空子可钻,例如万福生科财务查重即将遭到处罚的中磊会计师事务所,据传已和大信所合并,鹏城所抢在罚单下达前并入国富浩华,合伙人带着项目和人马“打游击”已成常态,这些方式都可以有利的逃避监管,故笔者建议对签字注册会计师个人的处罚力度,由财政部会同证监会税务局等通过对其注册会计师本人以其号为唯一代码进行执业信用档案记录,甚至可以供公众查询.
2.注册会计师应该转变观念,适应风险导向型审计要求
新审计准则的实施,审计逐步由制度基础转向风险导向型审计,财务信息质量很大程度上依靠审计机构的执业质量.在管理层是绝大多数财务舞弊事件的背后主使的事实面前,制度基础审计由于其内在缺陷以及对揭露管理层舞弊目标的逃避而显得无能为力.代表国外审计发展方向的现代风险导向审计则因超越了我国的现实也只能成为我们努力的方向,现代审计方法已经趋向风险导向审计方法,这要求注册会计师必须从更高层次,综合考虑企业的环境和面临的经营风险,分析企业经济业务中可能出现的错误与舞弊行为,并以此为出发点,制定审计策略.根据审计风险模型,审计风险分为固有风险,控制风险,检查风险,其中审计的固有风险指管理人员的品行和能力,行业所处的环境,业务性质,容易产生的错报等.例如笔者发现很多国企是以绩效作为考核领导干部的,当主营业务收入达到多少时,领导或管理层就会年终奖多发些,相反就没有,这就造成了一个现象,许多国企财务部门平时只看重毛利率等指标,年终看重净利率,这就会导致很多企业在10,11月份（12月份做多会容易被会计师事务所查询）通过关联交易进行做多收入,做多收入不容易,必须很多部门协商,例如销售管理部门提供相应的客户确认单,生产制造部门提供相应的生产产量,物资管理部提供相应的出库数量,物资采购部采购足够的原材料,这就是俗称管理层舞弊,管理层舞弊造成内部控制失效的根源,这种现象很普遍,只要各个部分把数凑对了,在报表上反映了,注册会计师一般是查不出来的,甚至注册会计师怀疑了,也不会对此深加追究,因为审计准则规定：审计工作的前提是1.管理层和治理层承担下列责任.按照适用的财务报告编制基础编制财务报表,并使其实现公允反映,设计、执行和维护必要的内部控制,以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报.向注册会计师提供心要的工作条件.这说明只要注册会计师依据被审企业提供的资料,依据审计准则查出没有问题,注册会计师就会不承担连带责任,这也符合成本收益原则等现实情况,加上会计师事务所恶性竞争,购写审计意见的现象已经成为普遍现象了,这导致会计师事务所对此方面导致的会计舞弊无能为力,严重地说会计师为代表的会计相似度检测行业在创造社会价值方面没有直到真正的作用,社会公信力不足,这些会计师事务所也包括国际四大会计师事务所,笔者建议注册会计师真的应该转变观念,适应大环境新形势的要求,落实风险导向审计,同时也建议行业大整合的方式助推行业公信力.
3.引入相似度检测机构信用评级制度
笔者建议财政部通过建立通用评级分析框架来对会计师事务所对内部控制等鉴证性业务进行评级,具体安排为：从被评级会计师事务所的债务结构、公司结构、营运及财务状况、管治水平、行业及监管趋向分析、宏观经济分析等几个方面建立指标对会计师事务所进行评级,可以参考建立指导性案例来进行操作.目前针对我国会计师事务所对在审IPO企业内部控制审计不规范的现象,应加大制定好建立分行业案例指导制度,我国的会计师事务所已经积累了一定的内控审计丰富实践,相关部门应认真和全面总结执行内控准则的经验,积极探索建立符合中国国情的内控准则实施的案例指导制度,为内控准则的实施提供规范、具体的参照,充分发挥这些案例的启示、指引、示范和规范功能,以供广大会计人员、注册会计师和监管人员参照执行,及时学习和借鉴这些案例所体现的内控审计处理方法和内控准则理念,减少信息不对称与执行成本.例如,房地产开发行业中各个公司编制流量表采用的方法不同,加上会计从业人员素质不同,导致流量表部分科目不具备参考价值（如收到或支出其他与经营活动有关的）,文章建议财政部应组织专门人员,行业精英对其涉及的业务进行分析,制定流量表编制模板,此模板不同与教科书那样抽样,涉及科目的编制都考虑行业业务特性给予具体化,并在具体化的同时对其涉及的对方科目给予标明,进而有利于会计从业人员准确编制流量表,公司间流量表具有可比性,在此制定模板期间也要发挥会计师事务所相似度检测的力量,如中瑞岳华会计师事务所审计底稿中的流量测算表也可以用作制造业流量表模板.