本站原创【摘 要】税务会计是一定历史条件的产物,由于各国的历史发展背景不同,根据税务会计与财务会计的关系,逐步形成了税务会计与财务会计法德合一、英美独立和日本混合型三种模式.而我国当前税务会计定位尚不明确,在国际会计准则趋同的时代背景下,研究税务会计模式,跟踪国际变化趋势,明确我国税务会计定位,具有重要的理论与现实意义.
【关 键 词】税务会计财务会计会计模式
目前,西方税务会计理论和方法得到了空前发展,并形成了多种税务会计模式.相比较而言,我国税务会计的理论方法研究和探讨与之有很大差距,尤其是在我国会计准则与国际会计准则趋同的大背景下.会计国际化是一种不可逆转的趋势,也是我国发展的需要.然而,对于税务会计与财务会计是分离还是统一,我国会计界对此仍处于争论之中.研究这一课题,对于认清我国当前形势,发展和完善我国会计准则和税收法规及构建符合我国实际情况的税收会计模式有着重要的意义.
一、不同税务会计模式的比较
税务会计是以纳税人为会计主体,以货币为计量单位,以国家现行税收法律法规为依据,税务人员运用会计学的基本理论和核算方法,对税款的形成、计算直至最终的缴纳进行核算、反映、监督的一门专业性会计.在发达国家中,税务会计受其经济体制、法律环境以及会计规范方式等的影响,形成了三种税务会计模式.
(一)法、德合一税务会计模式
法、德的税务会计模式是典型的财税合一模式,其特点是：财务会计被认为是面向税务的会计,税务当局是法定的会计信息使用者,税法对会计提出了明确的要求,会计准则与税法的要求一致,不允许财务会计与税务会计差异的存在,企业对会计事项的处理严格按照税法的规定进行.形成这种税务会计模式的环境因素主要有：
1.从经济环境看,法、德国家的经济体制是有计划的市场经济体制,政府通过经济计划干预经济.但由于证券市场不发达,政府在投资领域起着重要作用,公有化比重高,企业的资金来源主要来自政府向公众发行的公债收入.法国的企业组织形式以小型家族企业为主,德国公司的大部分股份由银行拥有或控制,这样的企业组织形式对真实、公允的财务会计信息的需求相对较比较弱,会计的主要目标是满足政府税务管理的要求.
2.从法律环境看,法、德属于大陆法系国家,强调成文法的作用,政府往往通过完备的法律对经济活动进行干预,会计与法律的关系十分密切,财务会计受到诸如公司法典、证券法典和税法典的影响.
3.从会计规范方式看,法、德的会计规范是行政型的,强调会计要为国家调控宏观经济怎么写作.
法、德的“政府（税收）导向型会计模式”强调其纳税申报必须与提交给股东的财务报表一致,企业应纳税所得与税前会计利润相关也不大,到期计税时,可直接根据财务报表所确定的计税依据计算纳税款,没有必要建立独立的税务会计.
(二)英、美独立税务会计模式
英、美的税务会计模式是典型的财税分离模式,其特点为：以允许财务会计与税务会计差异的存在,财务会计有充分的独立性,不受税法的约束.纳税人的纳税事项由税务会计另行处理,因而使税务会计独立于财务会计.形成这种税务会计模式的环境因素主要有：
1.从经济环境看,英、美是“自由式”的市场经济体制,政府不直接干预经济,市场决定供求,企业组织形式以股权分散股份制企业为主,遵循公认会计原则,财务会计的主要目的是为投资者提供决策有用的信息.
2.从法律环境看,英、美属于普通法系的国家适用的法律经过法院判例解释,成文法只是对普通法的补充,税法也不例外.这种法律体制具有灵活性且注重判断,没有系统、完整地对企业的会计行为进行规范.
3.从会计规范形式看,英、美的会计规范以公认会计信息对投资者决策的有用性,财务报告全面反映与投资相关和流量相关的会计信息.
英、美的“投资者导向型会计模式”强调投资者的利益的保护,财务会计遵循公认会计原则,不受税法约束,会计提供的信息更加公允、真实.因此该模式有利于财务会计的完善和税务会计的形成.
(三)日本混合型税务会计模式
日本的税务会计模式既不像英、美那样财税分离,也不像法、德那样是典型的财税合一,其特点为：依据税收法则对财务会计进行协调,也就是说其税务会计是一种纳税调整会计方法体系.形成这种税务会计的环境因素主要有：
1.从经济环境看,日本是政府主导型的市场经济体制,政府干预经济,推行经济计划和产业政策,证券市场较为发达,但其企业资金主要来源于企业集团内部、国内银行和国际资金,所以政府、企业投资人和债权人都对财务会计信息有所要求.
2.从法律环境看,日本的经济法全面.在会计规范方面,起重大作用的法规是商法、证券交易法、税法和会计准则.商法、证券交易法不仅仅是法律,而且是会计规范的具体条文.会计准则具有一定法律效力,原则性的内容较多,实际上是对商法、证券交易法及税法的补充.
3.从会计规范方式看,日本制定会计准则的企业会计评议会就是一个行政性机构.商法和证券交易法对会计核算的规范较详细,会计准则并不涉及会计处理的具体方法.日本既没有类似美国的一整套会计准则,也没有类似法国的“会计总计划”.因此,日本的税务会计是一个没有完整理论框架指导的“会计方法体系”.
日本的“企业导向型会计模式”,强调会计为企业管理怎么写作.会计准则制定的目的是要促进企业会计方法的统一,促进企业管理水平提高,公平税负.
二、会计准则的国际趋同对税务会计模式的影响
近年来,会计准则的国际趋同已成主流之势.会计准则的国际趋同必然会影响税务会计模式的变动.欧盟各成员国的上市公司从2005年起采用国际财务报告准则,法国、德国的变化就是有力地说明.为了反映国外子公司的税收影响,法国的合并财务报表要求记录递延税项,公司可以任选递延法或债务法,可以全部或部分确认时间性差异；另外,对或有事项、风险、特殊抵税项目等设置备抵也是平滑或降低收益的一种重要方式.但在合并报表中,以税收为基础的备抵,从列示目的出发,必须重新调整更正.有研究表明,法国、德国的上市公司、跨国公司等大型企业的税务会计与财务会计分离已是必然趋势.美国、英国等非立法会计国家,其会计与税法分离、并由此导致的税务会计与财务会计分离由来已久.会计的国际化进程是向“公平交易观”发展,事实上就是向英、美等非立法会计国家的会计发展.但对小企业来说,为了降低其遵从成本、适应其管理水平,应该实行“财税合一”的企业会计.美国于2002年底颁布了小企业税务会计准则,要求小企业根据会计原则编制的会计报表与纳税申报表的编制基础一致.2004年,我国财政部颁布的《小企业会计制度》,基本上是“财税分离”的会计模式,其优点是有利于与《企业会计制度》的对接,可以降低制度的转换成本,其缺点是提高了小企业的制度遵从成本.不论从我国的国情看,还是从国际趋势看,小企业应该选择“财税合一”的企业会计模式,即税法导向的税务会计模式.其他类型的企业可以先采用财税混合会计模式,待条件成熟后,再过渡到财税分离会计模式.
三、我国税务会计模式的选择
改革开放以来,我国的企业会计改革与税制建设取得了丰硕成果,两者改革的大方向思路清晰、符合各自的国际变化趋势.由于会计核算制度与税法的目的存在不同程度的差异,必然会导致会计核算制度与税法不一致的情况,这也是国际惯例.我国也将采用国际通行的做法,会计核算制度规定的会计要素确认计量标准与税法不一致时,采取纳税调整的方法进行处理.我们一贯主张企业会计制度应当与税收制度相互分离,因为两者属于两个体系,在我国,要使会计制度得以很好地贯彻,并与国际会计惯例协调,必须遵循会计与税收相互分离的原则.在实际工作中,会计制度如有与税收制度不一致或不相协调的,应按会计制度进行核算,纳税时再作调整.经过多年的改革,我们在理论与实务上发展和完善财务会计的同时,税务会计也经历了一个从不被认识到逐步被认识的过程,首先是实务的需要,然后是理论的探讨.目前我国越来越多的高校（会计专业、财务管理专业等）开设了税务会计、税务筹划课程,就足以说明研究税务会计（包括税务筹划）既有理论意义（还有助于更深刻地研究财务会计、财务管理）,更有现实意义.
现阶段,我国税务会计呈现更多的是“独立性”,甚至财务会计不惜委曲求全去适应税法规定而降低自己的信息质量；由于是财税混合,在财务会计中产生了大量的纳税调整事项,由于是财税混合,出于财务报告目的与纳税目的的会计政策选择,不得不统一,而它是以放弃某一方目标为代价的.因此,从长远发展来看,我们应该积极努力,实现财务会计与税务会计的完全分离,从而更充分地发挥会计在市场经济中的重要作用.